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我们通过上述视频深入了解了长期股权投资及其初始计量原则。现在我们来进行归纳总结:
一、长期股权投资及其初始计量原则
(一)长期股权投资的内容
长期股权投资,是指投资方对被投资方能够实施控制或具有重大影响的权益性投资,以及对其合营企业的权益性投资。
1.能够实施控制的权益性投资
企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资,即对子公司的投资,应当划分为长期股权投资。
控制,是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报,并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
2.具有重大影响的权益性投资
企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资,即对联营企业的投资,应当划分为长期股权投资。
重大影响,是指投资方对被投资方的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。
3.对合营企业的权益性投资
企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资,即对合营企业的投资,应当划分为长期股权投资。
共同控制,是指按照相关约定对某项安排所共有的控制,并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。
除能够实施控制的权益性投资、具有重大影响的权益性投资和对合营企业的权益性投资外,企业持有的其他权益性投资,应当按照金融工具确认和计量准则的规定,在初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产。
(二)长期股权投资初始计量的原则
1.企业在取得长期股权投资时,应按初始投资成本入账。企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。
2.企业在取得长期股权投资时,如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润,则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项,应作为应收项目单独入账,不构成长期股权投资的初始投资成本。
二、企业合并形成的长期股权投资
企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并通常包括吸收合并、新设合并和控股合并三种形式。其中,只有控股合并形成投资关系。企业合并形成的长期股权投资,是指控股合并所形成的投资企业(即合并后的母公司)对被投资单位(即合并后的子公司)的股权投资。企业合并形成的长期股权投资,应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。
(一)同一控制下企业合并形成的长期股权投资
参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的,为同一控制下的企业合并。合并方通过企业合并形成的对被合并方的长期股权投资,其成本代表的是按持股比例享有的被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值份额。
1.合并方以支付现金等方式作为合并对价
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本大于支付的合并对价账面价值的差额,应计入资本公积(资本溢价或股本溢价);初始投资成本小于支付的合并对价账面价值的差额,应冲减资本公积(仅限于资本溢价或股本溢价),资本公积的余额不足冲减的,应依次冲减盈余公积、未分配利润。
合并方为进行企业合并而发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等,应当计入所发行债券及其他债务的初始确认金额;为进行企业合并而发生的各项直接相关费用,如审计费用、评估费用、法律服务费用等,应当于发生时计入当期管理费用。
具体进行会计处理时,合并方在合并日按取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额,借记“长期股权投资”科目,按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,借记“应收股利”科目,按支付的合并对价的账面价值,贷记有关资产或借记有关负债科目,按其差额,贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目;如为借方差额,应借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目,资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。
借:长期股权投资
资本公积——股本溢价(可能在贷方)
贷:银行存款
借:管理费用
贷:银行存款
2.合并方以发行权益性证券作为合并对价
合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益。
合并方为进行企业合并而发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用,应当抵减权益性证券的溢价发行收入,溢价发行收入不足冲减的,冲减留存收益。为进行企业合并而发生的各项直接相关费用,如审计费用、评估费用、法律服务费用等,应当于发生时计入当期管理费用。
具体进行会计处理时,在合并日应按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额,借记“长期股权投资”科目,按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,借记“应收股利”科目,按发行权益性证券的面值,贷记“股本”科目,按其差额,贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目;如为借方差额,应借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目,资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益,借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。同时,按发行发行权益性证券过程中支付的手续费、佣金等费用,借记“资本公积——股本溢价”科目,贷记“银行存款”等科目,溢价发行收入不足冲减的,应依次借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。
借:长期股权投资
贷:股本
资本公积——股本溢价
借:资本公积——股本溢价
贷:银行存款
如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致,应当首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整。以调整后的被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为基础,按合并方的持股比例计算确定长期股权投资的初始投资成本。
(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并,购买方应将企业合并作为一项购买交易,合理确定合并成本,作为长期股权投资的初始投资成本。
购买方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债的公允价值。
非同一控制下企业合并形成的长期股权投资,应在购买日按企业合并成本,借记“长期股权投资”科目,按支付合并对价的账面价值,贷记或借记有关资产、负债科目,按发生的直接相关费用,贷记“银行存款”等科目,投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理:付出资产为固定资产、无形资产的,付出资产的公允价值与其账面价值的差额,计入营业外收入或营业外支出;付出的资产为存货的,应当作为销售处理,以其公允价值确认收入,同时按其账面价值结转成本,涉及增值税的,还应进行相应的处理。
购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费、佣金等费用,应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额,不构成长期股权投资的初始成本;购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手续费、佣金等费用,应当抵减权益性证券的溢价发行收入,溢价发行收入不足冲减的,冲减留存收益,也不构成长期股权投资的初始成本。为进行企业合并而发生的各项直接相关费用,如审计费用、评估费用、法律服务费用等,应当于发生时计入当期管理费用。
借:长期股权投资 [合并成本]
贷:合并对价 [账面价值]
营业外收入等 [非现金资产处置损益]
2.购买方以发行的权益性证券作为合并对价
购买方以发行权益性证券为合并对价的,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而发行的权益性证券的公允价值。
购买方为发行权益性证券而支付的手续费、佣金等费用,应当抵减权益性证券的溢价发行收入,溢价发行收入不足冲减的,冲减留存收益,不构成初始投资成本。为进行企业合并而发生的各项直接相关费用,如审计费用、评估费用、法律服务费用等,应当于发生时计入当期管理费用。
购买方应当在购买日,按照所发行权益性证券的公允价值(不含应当自被购买方收取的现金股利或利润),借记“长期股权投资”科目,按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,借记“应收股利”科目,按发行权益性证券的面值,贷记“股本”科目,按其差额,贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目。同时,按发行发行权益性证券过程中支付的手续费、佣金等费用,借记“资本公积——股本溢价”科目,贷记“银行存款”等科目,溢价发行收入不足冲减的,应依次借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。同时,按企业合并发生的各项直接相关费用,借记“管理费用”科目,贷记“银行存款”等科目。
借:长期股权投资
贷:股本
资本公积——股本溢价
借:资本公积——股本溢价
贷:银行存款
借:管理费用
贷:银行存款
三、非企业合并方式取得的长期股权投资
除企业合并形成的长期股权投资外,企业以支付现金、转让非现金资产、发行权益性证券等方式取得的长期股权投资,如对联营单位、合营单位取得的权益性投资。企业还可以通过下列方式取得长期股权投资:
(一)以支付现金取得的长期股权投资
以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款(包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出)作为初始投资成本。企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理,不构成取得长期股权投资的成本。
借:长期股权投资(购买价款不包括未发放现金股利或利润)
应收股利
贷:银行存款(实际支付价款)
(二)以发行权益性证券取得的
长期股权投资以发行权益性证券的方式取得的长期股权投资,应当按照所发行权益性证券的公允价值作为股权的初始投资成本。与发行权益性证券有关的税费及其他直接相关支出,应当抵减权益性证券的溢价收入。溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。
借:长期股权投资
贷:股本
资本公积——股本溢价
借:资本公积——股本溢价
贷:银行存款
(三)投资者投入的长期股权投资
投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。
借:长期股权投资
贷:股本
资本公积——股本溢价
一般而言,投资者投入的长期股权投资应根据法律法规的要求进行评估作价,在公平交易当中,投资者投入的长期股权投资的公允价值,与所发行证券(工具)的公允价值不应存在较大差异。如有确凿证据表明,取得长期股权投资的公允价值比所发行证券(工具)的公允价值更加可靠的,应以投资者投入的长期股权投资的公允价值为基础确定其初始投资成本。