一、短期借款

（一）短期借款的核算内容

短期借款，是指企业从银行或者其他金融机构借入的期限在一年以内（含一年）的各种借款。企业在日常生产经营活动中面临资金短缺时，通常会考虑从银行借入资金。银行经常会根据企业的资信状况事先给予企业一定的信用额度，企业可以在需要资金时从银行账户的信用额度之内支取现金，并在双方约定的期限内偿还借款和利息，从而形成企业的一项短期借款。

短期借款的优点：筹资效率高、筹资弹性大；短期借款的缺点：筹资风险高、实际利率较高。

（二）短期借款的会计核算

1.短期借款取得时的会计核算

企业应当设置“短期借款”科目，核算企业从银行实际取得和归还短期借款的经济业务。企业取得一项短期借款时，借记“银行存款”等科目，贷记“短期借款”科目。

2.短期借款利息的会计核算

企业对于取得短期借款的利息，通常应当按照合同规定于每个季度末根据借款本金和合同利率确定的金额支付。根据权责发生制的要求，企业还应当在每个月末计提借款利息，将当期应付未付的利息确认为一项流动负债，计入应付利息，同时确认为当期损益。

3.短期借款到期偿还的会计核算

企业应于短期借款到期日偿还短期借款的本金以及尚未支付的利息，借记“短期借款”“应付利息”“财务费用”等科目，贷记“银行存款”科目。

【例8-1】甲公司2008年8月1日从银行取得短期借款100 000元，借款合同规定，借款利率为6%，期限为一年。假定甲公司每个月末计提利息，每个季末支付利息。

（1）甲公司在实际取得短期借款时的会计分录

借：银行存款                             100 000

贷：短期借款                                   100 000

（2）甲公司在2008年8月31日计提利息的会计分录

应付利息＝100 000×6%×1/12＝500（元）

借：财务费用         　                     500

贷：应付利息                                       500

（3）甲公司在2008年9月30日支付8月和9月利息的会计分录

借：应付利息                                500

财务费用                                500

贷：银行存款                                     1 000

（4）甲公司在2009年8月1日到期日归还短期借款的本金和尚未支付利息的会计分录

甲公司在借款到期日尚未支付2009年7月的利息。所以，

应付利息＝100 000×6%×1/12＝500（元）

借：短期借款                           100 000

应付利息                               500

贷：银行存款                                 100 500

二、应付票据

（一）应付票据的核算内容   

应付票据核算企业采用商业汇票支付方式购买材料、商品或者接受劳务等而承兑的商业汇票。当企业购买材料、商品或者接受劳务的金额较大时，一般被要求提供商业汇票以保证会按期付款。商业汇票的优点在于有固定的到期日，付款人必须于到期日支付款项给票据的收款人。商业汇票根据承兑人的不同，可以分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。

（二）应付票据的会计核算

1.应付票据发生时的会计核算    

企业在购买材料、商品或者接受劳务并以商业汇票作为结算方式时，应当按照商业汇票的票面金额借记“原材料”“应交税费--应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“应付票据”科目。对于企业申请并签发的银行承兑汇票应支付给银行的手续费，直接计入当期损益。

2.应付票据到期时的会计核算

企业应于到期日按照商业汇票的票面金额偿还应付票据，对于带息的商业汇票还应当根据票面金额和票面利率计算并支付相应的利息。企业在到期日付款时，借记“应付票据”“财务费用”等科目，贷记“银行存款”科目。

企业如果在商业汇票到期时无法支付票据款项，则应当考虑承兑人的不同而进行相应处理。如果是商业承兑汇票，企业应当将应付的票据金额，结转至“应付账款”科目；如果是银行承兑汇票，由银行支付票据款项给收款人，企业应当将应付银行的款项视同一项短期借款，借记“应付票据”科目，贷记“短期借款”科目。

3.带息应付票据的会计核算

在期末对尚未支付的应付票据计提利息，并将其计入当期财务费用；到期支付票款时，尚未计提的利息全部计入当期财务费用。

【例8-2】甲公司2009年3月5日从乙公司购买一批原材料，该批材料的成本为30 000元，增值税为5 100元，应支付的运杂费为500元（假设运杂费不考虑增值税），甲公司签发一张面值为35 600元银行承兑汇票，期限为3个月。该批材料已经验收入库。对于上述银行承兑汇票，甲公司支付给银行手续费50元。

（1）甲公司2009年3月5日签发银行承兑汇票时的会计分录

借：原材料                                30 500

应交税费——应交增值税（进项税额）  5 100

贷：应付票据                                 35 600

（2）甲公司2009年3月5日支付给银行手续费时的会计分录

借：财务费用                               50

贷：银行存款                                  50

（3）甲公司2009年6月5日票据到期时付款的会计分录

借：应付票据                            35 600

贷：银行存款                                35 600

（4）甲公司2009年6月5日票据到期时无力付款的会计分录

借：应付票据                           35 600

贷：短期借款                               35 600

三、应付账款

（一）应付账款的核算内容

应付账款，是指企业因购买材料、商品或接受劳务等经营活动而应支付的款项。通常企业在购买材料、商品或者接受劳务时，会取得一项商业信用。应付账款应当于收到相关发票时按照发票账单注明的价款入账，具体内容包括：

（1）因购买材料、商品或者接受劳务时应向销货方或劳务提供方支付的合同或协议价款；

（2）按照货款计算的增值税进项税额；

（3）购买材料或商品时应负担的运杂费和包装费等。

（二）应付账款的会计核算

企业确认应付账款，应当考虑所购买的货物与相关发票到达企业时间之间的关系。

1.货物和发票同时到达的的会计核算

大多数情况下，企业通过商业信用购买的货物和相关发票会同时到达企业。在这种情况下，企业应当在确认原材料、库存商品等存货的同时，根据发票金额及相关税费确认应付账款。

2.发票先到而货物未到的会计核算

在有些情况下，企业通过商业信用购买的货物尚未到达，而相关发票已经收到。在这种情况下，企业应当在收到发票时根据发票金额及相关税费确认在途物资存货，同时确认应付账款。

3.货物先到而发票未到的会计核算

企业对于月末购买的存货已经入库但发票账单尚未到达的，应当按照暂估金额或计划成本确定应付账款的入账价值，待下月初将暂估价值冲销，等收到发票账单时再重新入账。

4.附有现金折扣条件的应付账款的会计核算

如果销货方在赊销商品时为了尽快回笼资金给购货方开出现金折扣条件，购货方应当按照总价法，将不考虑现金折扣的价款总额及相关税费确定应付账款的入账价值。

5.确实无法支付应付账款的会计核算

在某些情况下，付款人可能因为某些原因确实无法支付某项应付账款。比如，由于销货方破产导致债务人确实无法支付应付账款。此时，企业应当将该应付账款确认为一项利得，计入营业外收入。

【例8-3】甲公司2009年4月10日从乙公司购买一批原材料，收到的增值税专用发票上注明价款为50 000元，增值税为8 500元，应由甲公司负担的运杂费为1 000元（假设运杂费不考虑增值税）。商品尚未收到，款项尚未支付。

对于该业务，甲公司应编制的会计分录为：

借：在途物资                                  51 000

应交税费——应交增值税（进项税额）       8 500

贷：应付账款                                       59 500

【例8-4】甲公司2009年3月购买一批原材料，材料已经入库，但月末尚未收到发票账单。已知该批材料的计划成本为60 000元。

对于该业务，甲公司2009年3月31日应编制的会计分录为：

借：原材料                                   60 000

贷：应付账款                                      60 000

2009年4月1日，甲公司冲销上月末的暂估价值。

借：应付账款                                 60 000

贷：原材料                                         60 000

【例8-5】 甲公司2008年5月10日从乙公司购买一批原材料，材料价款（不含税）为40 000元，增值税为6 800元。材料已经验收入库，价款尚未支付。乙公司为鼓励甲公司提前付款，给甲公司开出的现金折扣条件为“2/10，1/20，N/30”，假设折扣不考虑增值税。

（1）对于该业务，甲公司2008年5月10日收到材料时应编制的会计分录为：

借：原材料                                    40 000

应交税费——应交增值税（进项税额）       6 800

贷：应付账款           　                         46 800

（2）假定甲公司5月19日支付货款。

则甲公司应享有的现金折扣为800元（40 000×2%），实际支付的价款为46 000元（46800－800），甲公司付款时应编制的会计分录为：

借：应付账款                                 46 800

贷：银行存款                                      46 000

财务费用                                         800

（3）假定甲公司5月29日支付货款。

则甲公司应享有的现金折扣为400元（40 000×1%），实际支付的价款为46 400元（46800－400），甲公司付款时应编制的会计分录为：

借：应付账款                                 46 800

贷：银行存款                                     46 400

财务费用                                        400

（4）假定甲公司6月8日支付货款。

则甲公司不享有现金折扣，实际支付的价款为46 800元。甲公司付款时应编制的会计分录为：

借：应付账款                               46 800

贷：银行存款                                   46 800

四、预收账款

（一）预收账款的核算内容  

预收账款，是指企业按照合同规定从购货方或接受劳务方预收的款项。企业预收账款不多的，也可以不设置“预收账款”科目，将发生的预收账款直接记入“应收账款”科目的贷方。

（二）预收账款的会计核算

1.预收货款时的会计核算

企业因销售商品或提供劳务等按照合同规定预收款项时，应当按实际收到的金额借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目。

2.销售商品或提供劳务时的会计核算

企业如果采用预收账款的方式销售商品或提供劳务，应当在确认销售收入时按合同价款及相关税费，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费--应交增值税（销项税额）”等科目。

3.收到剩余价款或退回多余价款时的会计核算   

企业销售商品或提供劳务后，如果预收账款的金额不足以支付全部价款和相关税费，则应当在收到剩余补付金额时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目。

企业销售商品或提供劳务后，如果预收账款的金额超过全部价款和相关税费，则应当在办理转账手续退回多余价款时，借记“预收账款”科目，贷记“银行存款”科目。

【例8-6】甲公司2009年4月10日根据合同规定预收乙公司货款2 000元，甲公司收到转账支票并已存入银行。甲公司2009年4月20日发出商品，并开出增值税专用发票，注明的货款为20 000元，增值税为3 400元，该批商品的实际成本为16 000元，余款尚未收到。甲公司2009年4月25日，收到乙公司转来的剩余价款，金额为21 400元。

（1）甲公司2009年4月10日收到预收账款的会计分录

借：银行存款                             2 000

贷：预收账款                                 2 000

（2）甲公司2009年4月20日销售商品确认收入并结转成本的会计分录

借：预收账款                            23 400

贷：主营业务收入                            20 000

应交税费——应交增值税（销项税额）      3 400

同时结转商品成本，

借：主营业务成本                         16 000

贷：库存商品                                 16 000

（3）甲公司2009年4月25日收到剩余货款时的会计分录

借：银行存款                           21 400

贷：预收账款                                 21 400

五、应付职工薪酬

（一）应付职工薪酬的含义及内容

职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予各种形式的报酬或补偿。根据《企业会计准则第9号--职工薪酬》（2014）的规定，职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。

1.职工的范围

职工薪酬中所指的职工，涵盖的范围非常广泛，具体包括以下三类人员：

（1）与企业订立正式劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；

（2）虽未与企业订立劳动合同、但由企业正式任命的人员，比如公司的董事会成员和监事会成员；

（3）未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。

2.职工薪酬的类型

（1）短期薪酬

（2）离职后福利

（3）辞退福利

（4）其他长期职工福利

3.短期薪酬的内容

短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。短期薪酬的主要内容包括：

（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；

（2）职工福利费；

（3）社会保险费；

（4）住房公积金；

（5）工会经费和职工教育经费；

（6）非货币性福利；

（7）短期带薪缺勤；

（8）短期利润分享计划。

（二）应付职工薪酬的会计核算

1.应付职工薪酬确认的基本原则

企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付短期薪酬确认为一项流动负债，并根据职工提供服务的受益对象，将短期薪酬计入当期损益或资产成本。

（1）生产产品或提供劳务服务的职工发生的应付职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。

（2）日常行政管理、财务管理、人员管理等提供服务的职工发生的应付职工薪酬，计入当期管理费用。

（3）销售商品提供服务的职工发生的应付职工薪酬，计入当期销售费用。

（4）在建工程项目提供服务的职工发生的应付职工薪酬，计入固定资产的初始成本。

（5）无形资产开发提供服务的职工发生的应付职工薪酬，符合资本化条件的，计入无形资产的初始成本。

2.货币性职工薪酬的会计核算

（1）货币性职工薪酬的计量

货币性职工薪酬，包括企业以货币形式支付给职工或为职工支付的工资、职工福利、各种社会保险、住房公积金、工会经费以及职工教育经费等。对于货币性职工薪酬的计量，应当按照国家及地方有关规定确定计提基础和计提比例。国家没有规定计提基础和计提比例的，企业应当自行规定或参考历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬的金额。

（2）货币性职工薪酬的确认

货币性职工薪酬的确认，企业一般应于每期期末，按照货币性职工薪酬的应付金额，贷记“应付职工薪酬”科目，同时根据职工服务的受益对象，借记相关费用或资产科目。

（3）货币性职工薪酬实际支付时的会计处理：

借：应付职工薪酬（按实际应支付给职工的金额）

贷：银行存款 （按实际支付的总额）

应交税费---应交个人所得税（应由职工个人负担由企业代扣代缴的职工个人所得税）

其他应付款（由职工个人负担由企业代扣代缴的医疗保险费、住房公积金等）

【例8-7】 甲公司2009年4月发放工资时，应付工资总额为165 000元，其中代扣代缴的个人所得税为25 000元，代扣代缴的应由职工个人负担的各种社会保险费和住房公积金为10 000元，实际支付部分以银行存款转账支付。

对于该业务，甲公司应编制的会计分录为：

借：应付职工薪酬——工资                 165 000

贷：银行存款                                    130 000

应交税费——应交个人所得税                 25 000

其他应付款                                   10 000

3.非货币性职工薪酬的会计核算

企业向职工提供的非货币性职工薪酬，应当分以下情况处理：

（1）以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的会计核算

①企业将自产产品作为非货币性薪酬发放给职工

企业将自产的产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的公允价值和相关税费进行计量，并在产品发出时确认销售收入，同时结转产品成本。

②企业将外购商品作为非货币型薪酬发放时

企业将外购商品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该商品的公允价值和相关税费进行计量，计入当期损益或相关资产成本。

（2）将拥有的住房等固定资产无偿提供给职工作为非货币性福利。企业将拥有的住房等固定资产无偿提供给职工作为非货币性福利时，应当按照企业对固定资产每期计提的折旧来计量应付职工薪酬，同时根据职工提供服务的受益对象计入当期损益或相关成本。

（3）企业将租赁的住房等固定资产无偿提供给职工作为非货币性福利时，应当按照企业每期支付的租金来计量应付职工薪酬，同时根据职工提供服务的受益对象计入当期损益或相关的成本。

【例8-8】甲公司2009年2月决定以自产的产品作为福利发放给全体职工，共计100人，该批商品的生产成本为200 000元，售价为250 000元，甲公司开具的增值税专用发票注明的增值税为42 500元。假定职工中直接参加生产的职工有70人，车间管理人员10人，其余20人为总部管理人员。

该批产品的公允价值加相关税费合计＝250 000＋42 500＝292 500（元）

计入生产成本的非货币性薪酬＝292 500×70/100＝204 750（元）

计入制造费用的非货币性薪酬＝292 500×10/100＝29 250（元）

计入管理费用的非货币性薪酬＝292 500×20/100＝58 500（元）

（1）甲公司确认该非货币性薪酬时的会计分录

借：生产成本                          204 750

制造费用                          29 250

管理费用                          58 500

贷：应付职工薪酬——非货币性福利           292 500

（2）甲公司作为非货币性福利实际发放该批产品时确认销售收入并结转销售成本的会计分录

借：应付职工薪酬——非货币性福利    292 500

贷：主营业务收入                           250 000

应交税费——应交增值税（销项税额）    42 500

同时结转产品成本，

借：主营业务成本                    200 000

贷：库存商品                               200 000

【例8-9】甲公司2009年2月决定购买一批日用品作为福利发放给职工。甲公司共有职工50人，其中直接生产人员30人，车间管理人员5人，行政管理人员12人，销售部门人员3人。购买日用品取得的增值税专用发票上注明的货款50 000元，增值税8 500元，款项已经支付。

计入生产成本的非货币性薪酬＝58 500×30/50＝35 100（元）

计入制造费用的非货币性薪酬＝58 500×5/50＝5 850（元）

计入管理费用的非货币性薪酬＝58 500×12/50＝14 040（元）

计入销售费用的非货币性薪酬＝58 500×3/50＝3 510（元）

（1）甲公司确认该货币性薪酬时的会计分录

借：生产成本                          35 100

制造费用                            5 850

管理费用                           14 040

销售费用                           3 510

贷：应付职工薪酬——非货币性福利         58 500

（2）甲公司购买该批商品时的会计分录

借：库存商品                        50 000

应交税费——应交增值税(进项税额)  8500

贷：银行存款                              58 500

（3）发放该批商品时的会计分录

借:应付职工薪酬                     58500

贷:库存商品                               50000

应交税费——应交增值税(进项税额转出)    8500

【例8-10】 甲公司2008年对公司的某位高级管理人员提供一辆2006年购买的汽车作为非货币性福利，已知该汽车的成本200 000元，预计使用10年，采用直线法计提折旧，假设按年计提折旧。

2008年该汽车应计提的折旧＝200 000×1/10＝20 000（元）

（1）甲公司确认该非货币性薪酬时的会计分录

借：管理费用                         20 000

贷：应付职工薪酬——非货币性福利        20 000

（2）甲公司年末计提汽车折旧的会计分录

借：应付职工薪酬——非货币性福利   20 000

贷：累计折旧                             20 000

【例8-11】 甲公司从2009年1月1日开始租赁一处房屋提供给公司的某位管理人员居住，并于当日用现金支票预付上半年的租金12 000元。

（1）甲公司实际支付租金时的会计分录

借：预付账款                      12 000

贷：银行存款                             12 000

（2）甲公司于每月月末确认该非货币性薪酬时的会计分录

该房屋每月应付租金＝12 000÷6＝2 000（元）

借：管理费用                         2 000

贷：应付职工薪酬——非货币性福利       2 000

借：应付职工薪酬——非货币性福利   2 000

贷：预付账款                           2 000

六、应交税费

（一）应交税费的核算内容

应交税费核算企业按照税法和相关法规计算应缴纳的各种税费。企业按照规定应缴纳的税费主要包括：增值税、消费税、城市维护建设税、资源税、所得税、土地增值税、房产税、车船税、土地使用税、教育费附加、矿产资源补偿费、企业代扣代缴的个人所得税等。

上述企业应交的各项税费根据税法等相关法规规定一般应当定期缴纳，因而在尚未缴纳之前形成企业的一项现时义务，应当确认为一项流动负债。

（二）应交增值税的会计核算

增值税是对在境内销售货物、无形资产或者不动产，提供服务，以及进口货物的单位和个人的增值额征收的一种流转税。

增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，年应税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。

1.一般纳税人应交增值税的核算

增值税实行比例税率，一般纳税人的税率具体规定如下：

①销售或者进口除②之外的货物，提供加工、修理修配或有形资产租赁服务，税率为17%。

②销售或者进口保证基本生活必需品，包括粮食、食用植物油、自来水、天然气、书刊、农药、化肥、电子出版物、音像制品、食用盐等商品，税率为13%。

③提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%。

④提供金融服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务等，税率为6%。

⑤零税率，即税率为零，仅适用于法律不限制或不禁止的报关出口货物，以及输往保税区、保税工厂、保税仓库的货物。零税率不但不需要缴税，还可以退还以前纳税环节所缴纳的增值税，因而零税率意味着退税。

一般纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额采用扣税法计算，计算公式为：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

（1）进项税额的会计核算

当期进项税额，是指纳税人当期购进货物或者应税劳务已缴纳的增值税额。根据我国增值税相关规定，准许从当期销项税额中抵扣进项税额的情形，主要包括以下几类：

①从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

②从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

③购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

④从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

在上述4种情形下，企业可以将增值税的进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，从而从当期的销项税额中抵扣。

【例8-12】甲公司2009年5月10日从乙公司购买一批原材料，收到的增值税专用发票上注明的价款为80 000元，增值税为13 600元。另外甲公司应负担的运杂费为2 000元，甲公司采用银行汇票的方式支付价款。材料收到并验收入库。

对于该业务，甲公司应编制的会计分录为：

借：原材料                                82 000

应交税费——应交增值税（进项税额）  13 600

贷：其他货币资金——银行汇票                 95 600

【例8-13】甲公司2009年4月28日发生汽车修理费用，收到的增值税专用发票上注明修理费用为4 000元，增值税680元。甲公司使用银行存款支付了该笔款项。

对于该业务，甲公司应编制的会计分录为：

借：管理费用                              4 000

应交税费——应交增值税（进项税额）    680

贷：银行存款                                   4 680

（2）进项税额转出的会计核算

在某些情况下，企业发生的进项税额不得从销项税额中抵扣，主要包括：

①用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

②非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

③非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

④非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

⑤非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

⑥购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

在上述情形下，已经发生的增值税进项税额应当予以转出，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目，不得从当期销项税额中抵扣。

【例8-14】甲公司本月购进的一批原材料因台风损失了30 000元，其进项税额为5 100元，查明原因并经过批准，应由保险公司赔偿损失20 000元，其余部分为净损失。

（1）甲公司发生材料损失时的会计分录

借：待处理财产损溢                      35 100

贷：原材料                                    30 000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）    5 100

（2）甲公司查明原因批准处理后的会计分录

借：其他应收款                           20 000

营业外支出                          15 100

贷：待处理财产损溢                           35 100

【例8-15】甲公司2009年6月20日自建职工食堂领用外购材料一批，其实际成本20 000元，该批材料取得时确认的增值税进项税额为3 400元。

甲公司领用材料时应编制的会计分录为：

借：在建工程                             23 400

贷：原材料                                    20 000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）   3 400

（3）销项税额的会计核算

当期销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。一般纳税人在发生应税行为时，应向购买方开出增值税专用发票，按照应税行为的计税价格（不含税价格）和适用税率，计算应交增值税的销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

企业的某些行为虽然没有取得销售收入，也视同发生应税行为，应当缴纳增值税。常见的视同发生应税行为包括：单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿销售货物、提供服务，无偿转让无形资产或者不动产，但由于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

【例8-16】甲公司2009年7月15日销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明该批商品价款80 000元，增值税13 600元，货款尚未收到。

对于该业务，甲公司应编制的会计分录为：

借：应收账款                            93 600

贷：主营业务收入                             80 000

应交税费——应交增值税（销项税额）     13 600

【例8-17】甲公司2009年7月25日工程部门建造房屋,领用自产的产品一批，该批产品的成本为50 000元，售价（即计税价格）为60 000元，适用的增值税率为17%。

分析：该业务属于视同销售业务，甲公司应开具增值税专用发票，按照产品的计税价格和适用税率计算增值税的销项税额为10 200元（60 000×17%），具体编制的会计分录为；

借：在建工程                          60 200　　

贷：库存商品                                50 000

应交税费——应交增值税（销项税额）    10 200

（4）缴纳增值税和期末结转的会计核算

企业在向税务部门实际缴纳本期的增值税税额时，按照实际缴纳的增值税金额，借记“应交税费--应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”等科目。企业向税务部门缴纳以前期间的增值税税额时，按照实际缴纳的增值税金额，借记“应交税费--未交增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。

期末，企业应当将本期应交或多交的增值税，结转至“应交税费--未交增值税”科目。具体来说，对于企业当期应交未交的增值税，应当借记“应交税费--应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税费--未交增值税”科目；对于企业当期多交的增值税，应当借记“应交税费-未交增值税”科目，贷记“应交税费-应交增值税（转出多交增值税）”科目。期末，“应交税费--未交增值税”科目，该科目贷方余额代表企业当期应交未交的增值税；该科目的借方余额代表企业本月多交的增值税。

按照下列公式计算：本期应交增值税＝销项税额－进项税额＋进项税额转出

【例8-18】甲公司“应交税费——应交增值税”科目2009年3月1日期初无余额，本月发生的进项税额为17 000元，发生的销项税额为51 000元，发生的进项税额转出为8 500元。甲公司本月按照实际应交纳增值税金额开出转账支票，向税务部门交纳税款。

甲公司本月应交纳增值税＝51 000－17 000＋8 500＝42 500（元）

甲公司实际缴纳增值税时应编制的会计分录为：

借：应交税费——应交增值税（已交税金）   42 500

贷：银行存款                                   42 500

2.小规模纳税人应交增值税的会计核算

小规模纳税人，是指应纳增值税销售额在规定的标准以下，并且会计核算不健全的纳税人。小规模纳税人增值税的主要特点有：

①小规模纳税人购买货物或接受劳务时，按照所应支付的全部价款计入存货入账价值，不论是否取得增值税专用发票，其支付的增值税额均不确认为进项税额；

②小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务时，只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票，销售额通常含增值税；

③小规模纳税人应纳增值税额采用简易办法计算，按照不含税销售额和征收率计算确定。

（1）小规模纳税人购买货物或接受劳务的会计核算

购买货物或接受劳务时，按照所应支付的全部价款计入存货的入账价值，不论是否取得增值税专用发票，其支付的增值税税额均不确认为增值税进项税额。

（2）小规模纳税人销售货物或提供应税劳务的会计核算

采用简易办法计算，应先按照增值税征收率将其还原为不含税的销售价格，再计算应交增值税的金额，贷记“应交税费——应交增值税”科目。

小规模纳税人的征收率一般为3%。应纳增值税的计算公式为：

销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）

应交增值税税额＝销售额×征收率

（三）应交消费税的会计核算

消费税，是以特定消费品的流转额为计税依据而征收的一种商品税。在我国，消费税是国家为了正确引导消费方向，对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量在特定环节征收的一种税。

1.消费税的计算方法

消费税应纳税额的计算方法有2种：从价定率计征法、从量定额计征法。其公式如下：

从价定率的应纳消费税税额＝销售额×比率税率

从量定额的应纳消费税税额＝销售数量×定额税率

2.销售应税消费品的会计核算

企业将生产的应税消费品对外销售时，应按照税法规定计算应交消费税的金额，将其确认为一项负债，并直接计入当期损益，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费--应交消费税”科目。

【例8-19】 甲公司为增值税一般纳税人，2009年4月销售一批应税消费品，产品成本为200 000元，产品不含税售价为300 000元，适用的增值税率为17%，适用的消费税率为10%。该批产品已经发出，款项尚未收到。

（1）甲公司确认收入时的会计分录

借：应收账款                        351 000

贷：主营业务收入                           300 000

应交税费——应交增值税（销项税额）    51 000

（2）甲公司结转产品成本时的会计分录

借：主营业务成本                   200 000

贷：库存商品                            200 000

（3）甲公司确认应交消费税时的会计分录

甲公司该业务应交消费税＝300 000×10%＝30 000（元）

借：营业税金及附加                  30 000

贷：应交税费——应交消费税              30 000

【例8-20】甲公司为增值税一般纳税人，将自产的一批应税消费品用于一项工程是房屋，该批产品的生产成本为60 000元，不含税售价为80 000元。该企业适用的增值税率为17%，该产品适用的消费税率为20%。

分析：本例中，甲公司将自产的产品用于非应税项目，属于视同销售业务，要计算应交增值税的销项税额。同时，该产品属于应税消费品，还要计算应交消费税的金额。

应交增值税的金额＝80 000×17%＝13 600（元）

应交消费税的金额＝80 000×20%＝16 000（元）

甲公司领用该应税消费品时应编制的会计分录为：

借：在建工程                         89 600

贷：库存商品                              60 000

应交税费——应交增值税（销项税额）  13 600

——应交消费税               16 000

3.委托加工应税消费品的会计核算

根据税法规定，企业委托加工应税消费品时，除受托方为个人的之外，应由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税（加工金银首饰除外）。因而，对于委托方收回后直接出售的应税消费品，所纳税款应直接计入委托加工物资的成本；对于委托方用于连续生产的应税消费品，所纳税款准予按规定抵扣。

【例8-21】甲公司2008年3月委托乙公司加工一批材料，该批材料为应税消费品，其实际成本为20 000元，甲公司支付给受托方的不含税加工费为7 000元，应支付的增值税进项税额为1 190元，应支付的消费税为3 000元，运杂费500元，全部价款已用支票付讫。甲公司收回该批委托加工物资后用于连续生产。该批材料已由乙公司加工完成，甲公司全部收回并已验收入库。

（1）甲公司发出材料时应编制的会计分录

借：委托加工物资                         20 000

贷：原材料                                   20 000

（2）甲公司支付全部价款时应编制的会计分录

由于甲公司收回委托加工物资后用于连续生产，所支付的消费税准予抵扣。

借：委托加工物资                         7 500

应交税费——应交增值税（进项税额） 1 190

应交税费——应交消费税              3 000

贷：银行存款                                  11 690

（3）甲公司该批委托加工物资收回并验收入库时应编制的会计分录

借：原材料                              27 500

贷：委托加工物资                              27 500

【例8-22】甲公司2008年3月委托乙公司加工一批材料，该批材料为应税消费品，其实际成本为20 000元，甲公司支付给受托方的不含税加工费为7 000元，应支付的增值税进项税额为1 190元，应支付的消费税为3 000元，运杂费500元，全部价款已用支票付讫。甲公司收回该批委托加工物资后直接出售。该批物资已加工完成，全部收回并已验收入库。

（1）甲公司发出材料时应编制的会计分录

借：委托加工物资                      20 000

贷：原材料                                 20 000

（2）甲公司该批委托加工物资收回并验收入库时应编制的会计分录

由于甲公司收回委托加工物资后直接出售，所支付的消费税应计入委托加工物资成本。

借：委托加工物资                      10 500

应交税费——应交增值税（进项税额）1 190

贷：银行存款                               11 690

（3）甲公司该批委托加工物资收回并验收入库时应编制的会计分录

借：库存商品                         30 500

贷：委托加工物资                          30 500

4.进口应税消费品的会计核算

企业进口应税消费品应交的消费税，由海关代征，于报关进口时纳税。因而，企业应当将进口应税消费品的消费税直接计入存货成本，借记“固定资产”“原材料”等科目，贷记“银行存款”等科目。

5.实际交纳消费税的会计核算

企业应定期向税务部门缴纳消费税，按照规定计算应交消费税的金额，借记“应交税费--应交消费税”科目，贷记“银行存款”等科目。

七、应付利息

（一）应付利息的核算内容

应付利息，是指企业按照合同约定应定期支付的利息。企业在取得银行存款或发行债券时，按照合同规定一般应于约定的付息日支付利息，而在资产负债表日确认当期利息费用时，应将当期应付未付的利息确认为一项流动负债。

具体核算内容：①企业短期借款当期计提应支付的利息； ②企业分期付息、到期还本的长期借款当期计提应支付的利息； ③企业应付债券当期计提应支付的利息。

（二）应付利息的会计核算

1.资产负债表日计算确认利息费用的会计核算

资产负债表日，企业应当按照借款或应付债券的摊余成本和实际利率计算确定当期的利息费用，属于筹建期间的借记“管理费用”科目；属于生产经营期间符合资本化条件的，借记“在建工程”等科目；属于生产经营期间但不符合资本化条件的，借记“财务费用”科目；按照借款或应付债券本金和合同利率计算确定的当期应支付的利息，贷记“应付利息”科目；按照借贷方之间的差额，作为由于合同利率和实际利率不同产生的利息调整额，借记或贷记“长期借款——利息调整”“应付债券--利息调整”等科目。

2.实际支付利息的会计核算

在按照合同规定的付息日，企业应当按照合同约定实际支付利息的金额，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”等科目。

八、应付股利

（一）应付股利的核算内容

应付股利，是指企业根据股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案确定应分配而尚未发放给投资者的现金股利或利润。需要注意的是，企业董事会或类似机构作出的利润分配预案不能作为确认负债的依据，而只能在财务报表附注中予以披露。

（二）应付股利的会计核算

企业股东大会或类似机构审议批准利润分配方案时，按照应支付的现金股利或利润金额，借记“利润分配--应付现金股利或利润”科目，贷记“应付股利”科目；实际支付现金股利或利润时，借记“应付股利”科目，贷记“银行存款”等科目。

九、其他应付款

（一）其他应付款的核算内容

其他应付款，是指除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费、长期应付款等以外的其他经营活动产生的各项应付、暂收的款项。其核算内容主要包括：

（1）企业应付租入包装物的租金；

（2）企业发生的存入保证金；

（3）企业采用售后回购方式融入的资金；

（4）企业代职工缴纳的社会保险费和住房公积金等。

（二）其他应付款的会计核算

企业发生的各种应付、暂收款项，借记“管理费用”等科目，贷记“其他应付款”科目；实际支付其他各种应付、暂收款项时，借记“其他应付款”科目，贷记“银行存款”科目。