第三节 账户按用途和结构分类账户按会计要素分类，可以明确各类账户所反映的各项具体内容，但无法详细说明各类账户的用途和结构，即各类账户的作用以及它们是如何提供企业经营管理和对外报告所需要的各种核算指标。例如,“固定资产”和“累计折旧”账户从会计要素所反映的经济内容上看,都是用来反映固定资产的，但是这两个账户在使用中究竟提供什么指标，怎样提供，从经济内容角度就无从所知。
账户的用途是指账户的作用，即设置、运用账户的目的和账户记录所能提供的经济信息。如“物资采购”账户的用途就是确认和归集企业因采购材料所发生的材料买价和采购费用，计算和确定各批各类材料的实际总成本和单位成本，并用以掌握各该批（类）材料物资采购工作的完成情况。
账户的结构是指账户能够登记增加、减少和结余的三个部分以及各自所能反映的经济内容。如在借贷记账法下，“库存商品”账户的结构是：借方反映入库商品产品的实际生产成本，贷方反映发出商品产品的实际成本，借方余额用以反映库存商品产品的实际生产成本。
账户按用途和结构分类，把所有在用途和结构上相互联系，并具有某些共同特点的账户加以归类，从个别到一般，从特性到共性，总结了同类账户在结构上和用途上的共同特点。这样，就便于认识和掌握账户的使用规律，正确地管理和运用账户。账户按用途和结构分类，一般可以划分为盘存账户、资本账户、债权账户、负债账户、跨期摊配账户、待处理账户、调整账户、集合分配账户、成本计算账户、集合汇转账户和财务成果账户等十一类。
盘存账户是用以核算和监督各项财产物资和货币资金增减变动情况及其实有数额的账户。这类账户包括了企业主要的资产账户，如“固定资产”、“原材料”、“库存商品”、“银行存款”、“现金”等账户。
在借贷记账法下，盘存类账户的借方反映各项财产物资和货币资产的增加数；贷方登记各项财产物资和货币资产的减少数；余额在借方，反映各项财产物资和货币资产的结存数。
盘存账户的结构如图表9-5所示。
图表9-5
借方 盘存账户 贷方 期初余额：期初各项财产物资和货币资产
的结存数
发 生 额：本期各项财产物资和货币资产
的增加数
发 生 额：本期各项财产物资和货币资产
的减少数期末余额：期末各项财产物资和货币资产
的结存数盘存账户的特点是：
（1）所有账户都可以通过定期或不定期的实物盘点和核对账目来检查账户记录是否正确，账实是否相符。
（2)在各项财产物资和货币资产有结存的情况下，反映各该财产物资和货币资产账户的期末就应该有借方余额。不仅总分类账户的余额在借方，而且明细分类账户的余额也在借方。如果出现货方余额，则说明财产物资或货币资产在收发保管或账务处理上存在问题。
（3）该类账户中反映财产物资的账户在进行明细分类核算时，除了采用货币计量外，还需兼用实物计量。
资本账户是用来核算和监督企业从外部各种渠道取得的投资，以及内部形成的积累的增减变化及其实有数额的账户。如“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”等账户。
在借贷记账法下，资本账户的贷方反映各项投资和积累的增加；借方反映各项投资和积累的减少；余额在贷方，反映各项投资和积累的结存。
资本账户的结构如图表9-6所示。
图表9-6
借方 资本账户 贷方
发生额：本期投资和积累的减少额期初余额：期初投资和积累的实有额
发 生 额：本期投资和积累的增加额期末余额：期末投资和积累的实有额 资本账户的特点是:
（1）由于该账户反映企业从外部取得的投资或内部形成的积累，因此，在生产经营期间，反映外部投资的账户“实收资本”一定有贷方余额，反映企业内部形成的资本积累的账户“资本公积”、“盈余公积”有时可能出现货方无余额的情况。但无论反映外部投资还是内部积累的账户，都不会出现借方余额；否则就说明所有者权益受到侵犯或者账务处理上有错误。
（2）由于资本账户反映企业投资人对企业净资产的所有权，因此，该类账户无论是总分类核算还是明细分类核算，都只需用(而且必须运用统一的)货币计量，以总括说明资本规模及其增减变化。
三、债权账户
债权账户也叫债权结算账户，它是用来核算和监督企业与各个债务单位和个人在经济往来中发生的各种应收款项的账户。“应收账款”、“应收票据”、“预付账款”、“其他应收款”等账户均属债权结算账户。
在借贷记账法下，债权账户的借方登记各种应收款项的增加，表示债权的形成或建立；贷方登记各种应收款项的减少，表示债权的清偿或解除；余额在借方，反映各种应收款项的结余，即应收而未收回的各种款项，表示企业与有关债务单位或个人尚未解除的债权。债权结算账户的结构如图表9-7所示。
图表9-7
借方 债权账户 贷方 期初余额：期初各种应收款项的实有额
发 生 额：本期各种应收款项的增加额
发生额：本期各种应收款项的减少额期末余额：期末各种应收款项的实有额 债权账户的特点是：
（1）为了保证核算资料的正确性,债权人需要定期通过与有关债务单位或个人核对账目来保证账账相符。因此，债权账户要求按建立债权债务关系的单位和个人设置明细分类账户，进行明细分类核算。
（2）由于债权账户综合反映了会计主体对债务单位索取债务的权利,因而，对债权账户，无论是总分类核算还是明细分类核算，都只需提供货币信息。（3）债权账户的期末余额一般在借方，表示债权的实有额。但该账户也有可能出现贷方余额，这时，账户就具有了负债账户的性质。
负债账户也叫债务结算账户，它是用来核算和监督企业与各个债权单位或个人在经济往来中发生的各种应付款项的账户。“短期借款”、“应付账款”、“应付票据”、“应付债券”、“预收账款”、“其他应付款”、“应付工资”、“应交税金”、“应付福利费”等账户，均属负债账户。
在借贷记账法下，负债结算账户的贷方登记各种应付款项的增加，表示债务的形成或建立；借方登记各种应付款项的减少,表示债务的清偿或解除；余额在贷方，反映各种应付款项的余额，即应付而未予偿还的各种款项，表示企业已建立而未清偿的债务。
负债账户的结构如图表9-8所示。
图表9-8
借方 负债账户 贷方
发生额：本期应付款项的减少额期初余额：期初应付款项的实有额
发 生 额：本期应付款项的增加额期末余额：期末应付款项的实有额 负债账户的特点是：
（l）该账户一般需要通过定期与有关债权单位或个人核对账目,以确保负债的真实性。据此，负债账户要求按具有债务结算关系的单位或个人设置明细分类账户，进行明细分类核算。
（2）负债账户综合反映会计主体对各个债权单位或个人承担的责任，因而，对负债账户无论总分类核算还是明细分类核算，均只需提供货币信息。
（3）负债类账户期末余额一般在贷方，表示负债的实有额。但有时也可能出现借方余额，这时，账户就具有了债权账户的性质。
这里还需说明，对于某些经常与企业发生业务往来的单位或个人来说，有时是企业的债权人，有时又同时是企业的债务人。为了集中核算和监督企业与这些单位所发生的债权、债务的往来结算情况，有必要在同一个债权账户或同一个负债账户中核算应收、应付该单位款项的增减变动及其余额，如图表9-9。
图表9-9
借方 债权、负债类账户 贷方 本期债权增加额 ×××
本期负债减少额 ×××本期负债增加额 ×××
本期债权减少额 ×××本期发生额 ××× 本期发生额 ××× 期末余额（表示债权）： ××× 期末余额（表示负债）： ××× 在这类账户中，借方登记债权的增加和负债的减少；贷方登记负债的增加数和债权的减少数；余额有时在借方，有时在贷方，若余额在借方，表示债权额大于债务额，若余额在贷方，表示债务额大于债权额。此类账户通常称之为债权债务账户或混合结算账户。属于这类账户的有“其他往来”、“内部往来”等账户。
跨期摊配账户是用以核算和监督应由相毗连的各个成本计算期的成本或有关损益对象共同负担的费用，并将这些费用按照一定的标准，在各个成本计算期中进行分配，借以正确计算产品成本的账户。
跨期摊配账户的设置和运用，是为了使费用的确认建立在权责发生制的基础上，分清计入成本计算对象的时期界限，正确计算成本和利润，以便有根据地评价各该期间的经营业绩和经营责任。
跨期摊配账户包括资产类跨期摊配账户和负债类跨期摊配账户。
（一）资产类跨期摊配账户
资产类跨期摊配账户包括“待摊费用”账户和“长期待摊费用”账户，这些账户都是用来核算和监督某些已经发生或支付，但应由本期和以后各期分摊费用的账户。
“待摊费用”账户反映的是分摊期在一年之内的诸如低值易耗品摊销、预付保险费等各种费用发生和摊销；
“长期待摊费用”账户反映的是分摊期在一年以上的诸如租入固定资产改良支出等各种费用发生和摊销。
资产类跨期摊配账户的结构如图表9-10所示。
图表9-10
借 资产类跨期摊配账户 贷 期初余额：以前各期发生或支付但截止本
期期初尚未摊配完的费用
发 生 额：本期发生，应由本期和以后各
期成本或损益对象共同负担的
费用
发生额：按照一定标准分摊的，由本期成
本或损益对象负担的费用期末余额：已经发生或支付，但截止本期
期末尚未分摊的费用（二）负债类跨期摊配账户
预提费用账户是负债类跨期摊配账户，该账户是用来核算和监督根据规定已预先从成本或有关损益中提取，但尚未实际支付或发生的各项费用。
负债类跨期摊配账户的结构如图表9-11所示。
图表9-11
借 负债类跨期摊配账户 贷
发生额：本期实际支付或发生的费用期初余额：预先提取计入以前各期成本或损
益的费用
发 生 额：按计划提取并计入本期成本或损
益的费用期末余额：按计划已经提取尚待以后支付或
发生的费用综上所述，跨期摊配账户的特点可归纳如下几点：
（1）待摊费用（长期待摊费用）和预提费用账户虽然性质和内容相反，但在账户的结构上却有相同之处：即借方都用来登记费用的实际支付或发生额，贷方都用来登记已经提取由各期成本或损益负担的费用额。
（2）预提费用账户有可能出现借方余额，当出现借方余额时，表明该账户属于资产类的跨期摊配账户。
（3）当实际支付的费用摊配完毕或预先提取的费用全部支付后，这类账户应无余额。
（4）跨期摊配账户应按费用的种类或用途开设明细分类账户，进行明细分类核算。
待处理账户是用来核算和监督企业尚未批准核销的盘盈、盘亏和毁损的财产物资的过渡性账户。“待处理财产损溢”就是典型的待处理账户。
待处理账户的结构如图表9-12所示。
图表9-12
借 待处理账户 贷 ① 各项财产发生的盘亏、毁损数
② 各项财产发生盘盈的转销数① 各项财产发生的盘盈数
② 各项财产发生盘亏、毁损的转销数月末余额：尚未处理的各项财产净损失 月末余额：尚未处理的各项财产净溢余 待处理账户的特点是：
（1）该账户是一个双重性质的账户,期末借方余额表示尚未处理的各种财产物资的净损失；若期末有贷方余额，表示尚未批准转销的盘盈物资的净收益。
（2）待处理账户具有明显的过渡性质,表现在盘盈、盘亏和毁损的财产物资在尚未批准处理之前，账户有余额；待报经批准转销后，账户不再有余额。
（3）待处理财产物资的总分类核算与其他总分类核算一样,一般只需提供货币信息，但明细分类核算则要同时提供货币和实物信息。
调整账户是用于调整某个账户（即被调整账户）的余额，以表明被调整账户的实际余额而设置的账户。
在会计核算中，由于管理上的特殊需要或其他原因，对于某些会计要素的具体项目，有时需要用两种不同的数字来记录和反映，并相应地设置和应用两个账户：一个账户核算和监督会计要素具体项目的原始指标；另一个账户则用来核算和监督原始指标的调整指标，将原始指标和调整指标相加或相减，就可以求得现在的实有指标，从而全面地反映同一会计内容，满足管理上的特殊需要。在会计核算中，把核算和监督原始指标的账户称为被调整账户，把核算和监督调整指标的账户称为调整账户。
调整账户按调整的方式可分为备抵账户、附加账户和备抵附加账户三种。
（一）备抵账户
备抵账户又叫抵减账户，是作为被调整对象原始数额的抵减项目，以确定被调整对象实有数额而设置的账户。备抵账户按被调整账户的性质和内容,又可分为资产备抵账户和权益备抵账户两类。
1.资产备抵账户
资产备抵账户是用来抵减某一资产账户的数额，以求得该资产账户实有数额的账户。“累计折旧”账户就是一个典型的资产备抵账户，它与“固定资产”账户之间的关系，就是调整与被调整的关系。其相互关系和调整方式如图表9-13所示。
图表9-13
固定资产
借 （被调整账户） 贷余额：固定资产原
始价值
累计折旧
借 （资产备抵账户） 贷余额：固定资产的累
计抵减数额
固定资产原始价值－固定资产的累计抵减数额=固定资产实际价值（净值）
从图表9-13可以看出：
（1）“累计折旧”（调整账户）配合被调整的“固定资产”账户,从不同的角度描述了固定资产的情况：既有固定资产原始价值信息，用以揭示企业生产能力的大小、技术含量的高低，并作为计提折旧的依据；又有该固定资产的磨损价值和净值数额相互对照,用以说明固定资产的新旧程度。这样，就为了解企业的生产规模，合理组织固定资产的更新改造，确保固定资产的有效利用等，提供了全面、系统的信息。
（2）“累计折旧”账户与“固定资产”账户的结构相反，余额方向相反。“固定资产”账户的余额一定在借方，“累计折旧”账户的余额一定在贷方。
2.权益备抵账户
权益备抵账户是用来抵减某一权益（包括负债、所有者权益和收入）账户（被调整账户）的数额，据以确定该权益账户的实际数额的账户。“利润分配”账户就是一个典型的权益备抵账户，它与“本年利润”账户之间的关系，就是调整与被调整的关系。其相互关系和调整方式，如图表9-14所示。
图表9-14
本年利润
借 （被调整账户） 贷余额：本年累计利
润（原始数
据）
利润分配
借 （权益备抵账户） 贷余额：累计已分配的
利润
本年累计利润－累计已分配的利润=未分配利润
从图表9-14可以看出：
（1）“利润分配”（调整账户）配合被调整账户“本年利润”账户,从不同角度揭示企业的财务成果情况：既有利润总额信息，用以综合说明企业的经营业绩，又有累计实现利润和已分配利润的相互对照，据以确定尚未分配的利润数额。
（2）“利润分配”账户的结构取决于“本年利润”账户的结构。由于采用抵减方式，因此，调整账户与被调整账户的结构正好相反。
（二）附加账户
附加账户也称补充账户，它作为增补被调整对象原始数额，以确定被调整对象的实有数额。被调整账户与附加账户在账户结构的方向上保持一致，附加调整账户在实际工作中运用较少。
（三）备抵附加账户
备抵附加账户是以备抵或附加的方式来调整被调整账户的账面余额，以确定被调整账户实有数额的账户。
备抵附加账户兼有备抵账户和附加账户的作用：当备抵附加账户的余额与被调整账户的余额方向相反时，起备抵作用,其调整方式与备抵账户相同；当备抵附加账户的余额与被调整账户的余额在同一方向时，起附加作用，调整方式与附加账户相同。产品制造企业设置的“材料成本差异”账户就是一个典型的备抵附加账户。现以该账户为例,说明备抵附加账户的用途与结构。
产品制造企业在采用计划成本进行材料的日常收发核算时，“原材料”账户按计划成本计价核算。为了反映原材料的实际成本，需要设置“材料成本差异”账户，用以调整“原材料”账户的账面余额。这样，“材料成本差异”账户与“原材料”账户之间就建立了一种调整与被调整的关系。其调整方式如图表9-15和图表9-16所示。
图表9-15
原材料
借 （被调整账户） 贷余额：结存材料的计
划成本
材料成本差异
借 （备抵附加账户） 贷余额：结存材料的超
支成本差异
结存材料的计划成本＋结存材料的超支成本差异=结存材料的实际成本
图表9-16
原材料
借 （被调整账户） 贷余额：结存材料的
计划成本
材料成本差异
借 （备抵附加账户） 贷余额：结存材料的节
约成本差异
结存材料的计划成本－结存材料的节约成本差异=结存材料的实际成本
从图表9-15可以看到，当“材料成本差异”账户出现借方余额时，以附加的方式，将“原材料”账户所反映的材料的计划成本调整为实际成本；相反，当“材料成本差异”账户出现图表9-16所示的贷方余额时，则以抵减的方式，将“原材料”账户所反映的材料的计划成本调整为实际成本。
综上所述，调整账户的特点可以归纳为如下几点：
（1）调整账户依被调整账户而存在，两者紧密联系，提供了特定的会计信息，即：
被调整账户的账面余额±调整账户的账面余额=被调整账户实有数额
（2）调整账户与被调整账户的经济内容相同，但两者余额的方向可能相同，也可能相反；相同时相加，相反时相减。
集合分配账户是用来归集和分配生产经营过程中某一阶段所发生的成本费用，并借以核算和监督该阶段费用预算执行情况和费用分配情况的账户。属于这类账户的有“制造费用”账户。
在借贷记账法下，集合分配账户的借方汇集费用的发生额，贷方登记费用的结转额；在通常情况下，当汇集的成本费用于期末时按一定标准全部分配给各受益对象后，该账户应无余额。因此，集合分配账户就成为一种过渡性的账户。
集合分配账户的结构如图表9-17所示。
图表9-17
借 集合分配账户 贷 发生额：汇集生产经营过程中某一阶段
发生的某种费用额发生额：分配到各受益对象上的费用 期 末：一般无余额 集合分配账户的特点是：
（1）由于该账户归集的成本费用，一般要在期末时全部分配到各受益对象中去，因此，费用经分配结转后，本类账户无余额。
（2)为了考核费用的发生情况,该账户一般要分项目进行明细分类核算。
（3）集合分配账户所归集和分配的费用，是反映经营过程耗费的综合性信息，因而这类账户只需要提供货币信息。成本计算账户是用来核算和监督企业在生产经营过程中某一经营阶段所发生的全部费用，并借以确定该过程各成本计算对象实际总成本和单位成本的账户，如“生产成本”、“物资采购”等账户。
在借贷记账法下，成本计算账户的借方登记应计入某成本计算对象的全部费用，反映费用的发生；贷方结转已完成某阶段经营活动的成本，反映该阶段上成本计算对象的实际成本；该账户余额在借方，反映尚未结束的某经营过程某一阶段上成本计算对象的实际成本。
成本计算账户的结构如图表9-18所示。
图表9-18
借 成本计算账户 贷 期初余额：期初尚未结束经营过程某一
阶段的成本计算对象的实际
成本
发 生 额：归集经营过程中某一阶段发
生的全部费用
发生额：结转已结束该阶段的成本计算对
象的实际成本额期末余额：期末尚未结束经营过程某一
阶段的成本计算对象的实际
成本成本计算账户的特点是：
（1）成本计算账户的期初余额,表示尚未结束经营过程某一阶段上成本计算对象的实际成本，如在产品、在途材料等。所以，成本计算账户还具有盘存账户的特点，又能起盘存账户的作用。
（2）为了加强成本管理,成本计算账户应根据成本计算对象或费用控制的责任部门（或环节）设置明细账，并按成本项目归集各项费用。
（3）成本计算账户所属明细分类账既要借助于货币计量,总括反映全部消耗，提供综合的成本信息，又要借助于实物或劳动计量，反映物资或劳动消耗。
集合汇转账户是用来汇集企业在某一期间内从事经营活动或其他活动的某种收入或支出，并如期结转该项收入或支出的账户。该类账户按照其汇集的性质和经济内容，又可以划分为收入集合汇转账户和费用（支出）集合汇转账户两类。
（一）收入集合汇转账户
收入集合汇转账户是用来汇集和结转企业在某一期间内从事经营活动或其他活动的某种收入的账户。属于这类账户的有：“主营业务收入”、“其他业务收入”、“投资收益”和“营业外收入”等账户。
在借贷记账法下，收入集合汇转账户的贷方登记收入的增加额，反映企业经营主营业务收入或其他收入的形成或确认，借方登记当期收入的减少数或转销数；该类账户当期收入结转到“本年利润”账户后，期本无余额。因此，收入集合汇转账户也是一种过渡性的账户。
收入集合汇转账户的结构如图表9-19所示。
图表9-19
借 收入集合汇转账户 贷 发生额：本期因销售返回等原因发生的收
入减少数及期末转入“本年利
润”账户的净收入额发生额：本期形成或确认的收入额 期 末：无余额 收入集合汇转账户的特点是：
（1）所有收入集合汇转账户的贷方都登记收入的增加数，借方登记收入的减少或结转数。
（2）由于企业通过该类账户汇集某会计期间的收入，一般在当期要全额结转完毕，因此，收入结转后，本账户期末无余额。
（3）为了考核收入的形成情况，收入集合汇转账户一般要按商品或业务类别等分项目进行明细分类核算。
（4）该类账户在进行明细分类核算时，除了采用货币计量外，有时还兼用实物计量。
（二）费用集合汇转账户
费用集合汇转账户是用来汇集和结转企业在某一期间内从事经营活动或其他活动的某种费用或支出的账户。属于这类账户的有：“管理费用”、“财务费用”、“营业费用”、“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”、“所得税”、“营业外支出”等账户。
在借贷记账法下，费用集合汇转账户的借方登记一定会计期间的费用数或支出数，贷方登记期末转入“本年利润”账户的费用或支出数；结转后，该账户期末一般无余额。
费用集合汇转账户的结构如图表9-20所示。
图表9-20
借 费用集合汇转账户 贷 发生额：费用（支出）的发生额 发生额：转入"本年利润"账户的费用（支
出）额期 末：无余额 费用集合汇转账户的特点是：
（1）所有费用集合汇转账户的借方都登记费用的增加，贷方登记费用的结转数。
（2）由于企业通过费用集合汇转账户汇集的某会计期间的费用，一般当期要全额结转至“本年利润”账户，因此，当费用结转后，该账户无余额。
（3）为了考核费用的发生情况，该类账户一般分项目进行明细分类核算。
（4）该类账户所汇集的费用或支出，是反映耗费情况的综合性信息，因而这种账户只需提供货币信息。
财务成果账户是用来计算并反映一定期间企业全部经营业务活动的最终成果，并确定企业利润或亏损数额的账户。这类账户主要有“本年利润”账户。由于财务成果账户将一定时期内形成或确认的收入和该时期内发生的各项费用支出对比计算，把经营业务活动的最终成果以货币表现，因此，从账户体系中各账户的关系看,财务成果账户是联结一切收入和费用账户的纽带。
在借贷记账法下，财务成果账户的贷方登记各项经营业务活动的收入，借方登记各项经营业务活动的费用和损失；余额为借贷两方发生额对比求得的差额，反映该时期经营业务活动的最终成果。
财务成果账户的结构如图表9-21所示。
图表9-21
借 财务成果账户 贷 期初余额：年度内截止该期期初累计发生
的亏损额
发 生 额：本期汇总转入的各项费用期初余额：年度内截止该期期初累计实现
的利润额
发 生 额：本期转入的各项收入期末余额：期末累计发生的亏损 期末余额：期末累计实现的净利润 财务成果账户的特点是：
（1）年度内各期期末都有余额，贷方余额为净利润，借方余额为亏损。年度终了，由于企业应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润或亏损总额，全部转入“利润分配”账户，因此,年初、年末本账户均无余额。
（2）无论总分类账或明细分类账，均只提供货币信息。